CA Paris, 25 sept. 2025, RG 23/04401

RÉPUBLIQUE FRAN'AISE

AU NOM DU PEUPLE FRAN'AIS

COUR D'APPEL DE PARIS

Pôle 5 - Chambre 10

ARRÊT DU 25 SEPTEMBRE 2025

(n° , 11 pages)

Numéro d'inscription au répertoire général : N° RG 23/04401 - N° Portalis 35L7-V-B7H-CHHTA

Décision déférée à la Cour : Jugement du 17 Février 2023-TJ hors JAF, JEX, JLD, J. EXPRO, JCP de [Localité 7]- RG n° 21/06664

APPELANTE

LA DIRECTION INTERRÉGIONALE DES DOUANES ET DROITS INDIRECTS D'ILE DE FRANCE

[Adresse 3]

[Localité 4]

Représentée par Me Anne-claire MOYEN de la SELARL URBINO ASSOCIES, avocat au barreau de PARIS, toque : P0137

INTIMÉE

S.A.S. ASPEN FRANCE

[Adresse 2]

[Localité 5]

SIRET N° : 509 423 745

Représentée par Me Jean-charles ORSINI de la SELAS DELOITTE SOCIÉTÉ D'AVOCATS, avocat au barreau de HAUTS-DE-SEINE, toque : 1704

Assistée de Me Cassandre FRANZ, avocate au barreau des HAUTS-DE-SEINE

COMPOSITION DE LA COUR :

L'affaire a été débattue le 16 Juin 2025, en audience publique, devant la Cour composée de :

Madame Christine SIMON-ROSSENTHAL, Présidente de chambre,

Madame Solène LORANS, Conseillère

Monsieur Edouard LOOS, Magistrat honoraire exerçant des fonctions juridictionnelles

qui en ont délibéré, un rapport a été présenté à l'audience par Madame Solène LORANS, Conseillère, dans les conditions prévues par l'article 804 du code de procédure civile.

Greffière, lors des débats : Madame Sonia JHALLI

ARRÊT :

- contradictoire

- par mise à disposition de l'arrêt au greffe de la Cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l'article 450 du code de procédure civile.

- signé par Madame Christine SIMON-ROSSENTHAL, Présidente de chambre, et par Madame Sonia JHALLI, greffière, présente lors de la mise à disposition.

EXPOSÉ DES FAITS ET DE LA PROCÉDURE

La société Aspen France, via son représentant, a déclaré et acquitté la taxe incitative relative à l'incorporation de biocarburants (TIRIB) filière essence au titre de l'année 2019, pour des mises à la consommation d'essence alkylate sur le territoire métropolitain, à hauteur de 338 395 euros.

Les produits mis à la consommation par la société sont dénommés Aspen 2 et Aspen 4 et correspondent à de l'essence alkylate. Ils sont destinés à être utilisés par des moteurs deux temps et quatre temps.

Le 23 décembre 2020, la société Aspen a sollicité le remboursement des sommes versées au titre de la TIRIB de l'année 2019, au motif qu'elle avait acquitté cette taxe à tort, ces produits ne relevant pas de son champ d'application, tel que défini par les dispositions de l'article 266 quindecies du code des douanes,

Par courrier du 21 mai 2021, l'administration des douanes a rejeté cette demande.

Suite à la contestation de ce rejet, le 18 juin 2021, par la société Aspen, l'administration des douanes a confirmé, le 22 juin 2021, que son courrier du 21 mai 2021constituait une notification formelle de sa décision.

Le 22 juillet 2021, la société Aspen a fait assigner cette administration devant le tribunal judiciaire de Créteil afin d'obtenir, notamment, le remboursement d'un montant de 338 395 euros au titre de la TIRIB.

Par jugement du 17 février 2023, le tribunal judiciaire de Créteil a statué comme suit :

« ORDONNE le remboursement d'un montant de 338 395 € (trois-cent trente-huit mille trois-cent quatre-vingt-quinze euros) au titre de la TIRIB acquittée à tort en 2020 au titre de l'année 2019 à la société ASPEN ;

DIT n'y avoir lieu à indemnité de procédure sur le fondement de l'article 700 du Code de procédure civile ;

DIT n'y avoir lieu à dépens sur le fondement de l'article 364 du Code des douanes ;

REJETTE toutes autres demandes, plus amples ou contraires, des parties. »

Par déclaration du 1er mars 2023, l'administration des douanes a interjeté appel de cette décision.

Par dernières conclusions remises au greffe le 24 mai 2023, l'administration des douanes demande à la cour de :

« INFIRMER le jugement rendu le 17 février 2023 par le Tribunal judiciaire de CRETEIL ;

En conséquence,

DEBOUTER la société ASPEN FRANCE de l'ensemble de ses demandes,

DECLARER bien-fondé la décision de rejet en date du 21 mai 2021 ;

CONDAMNER la société ASPEN FRANCE à verser à l'Administration des douanes la

somme de 4.000 euros au titre de l'article 700 du CPC, outre les dépens. »

Elle fait notamment valoir que la société Aspen France était bien assujettie à la TIRIB en 2019 étant donné que :

- si elle ne conteste pas que l'essence alkylate se classe bien à la position tarifaire 2710 12 41, ces essences entrent bien dans le champ d'application de la TIRIB ;

- la liste figurant dans la circulaire du 12 juin 2019 n'est pas limitative dès lors que le tableau ne fait que reprendre les essences à l'indice 11 du tableau B du 1 de l'article 265 du code des douanes mais pas les carburants équivalents au sens du 3 de l'article 2 de la directive 2003/96/CE.

- si cette liste était limitative, la notion d'équivalence expressément prévue à l'article 266 quindecies n'aurait aucun sens ;

- pour déterminer le taux de TICPE applicable au produit utilisé comme carburant, il faut dans un premier temps déterminer l'usage de ce produit en tant que carburant ou combustible et dans un second temps, identifier le carburant ou le combustible pour lequel un taux de taxe est fixé auquel le produit se substitue effectivement ;

- en l'espèce, il n'existe pas de produit substituable donc il faut appliquer le taux du produit le plus proche ;

- au regard des caractéristiques physico-chimiques des produits Aspen 2 et Aspen 4 identifiées par les analyses effectuées, les alkylates sont des supercarburants de type SP95 et sont équivalents à de l'essence de l'indice 11 du tableau B du 1 de l'article 265 du code des douanes ;

- aucune finalité quant à l'usage des produits imposables à la TIRIB n'est reprise dans l'article du code des douanes, la jurisprudence issue de l'arrêt du 3 avril 2014, Kronos, de la Cour européenne de justice (C-43/13 et C-44/13), n'est pas transposable à la présente affaire et les pays membres de l'Union européenne sont libres de taxer de manière incitative les carburants utilisés dans des moteurs fixes ou dans des engins non routiers ;

- le tribunal s'est mépris en restreignant l'utilisation de produits aux véhicules automobiles ;

- le site internet de la société ASPEN France précise que les essences alkylates peuvent être employées pour des moteurs de bateaux ou pour des sports motorisés tel que le karting.

Par dernières conclusions remises au greffe le 18 août 2023, la société Aspen demande à la cour de :

« Déclarer mal fondé l'appel de la Direction Interrégionale des Douanes et Droits indirects d'Ile de France à l'encontre de la décision n°RG21/06664 rendue par le Tribunal judiciaire de Créteil le 17 février 2023.

Par conséquent,

Confirmer la décision déférée en ce qu'elle ordonne le remboursement d'un montant de 338 395 € (trois-cent trente-huit mille trois-cent quatre-vingt-quinze euros) au titre de la TIRIB acquittée à tort en 2020 au titre de l'année 2019 à la société ASPEN.

Débouter la Direction Interrégionale des Douanes et Droits indirects d'Ile de France de toutes ses demandes, fins et conclusions.

Condamner la Direction Interrégionale des Douanes et Droits Indirects d'Ile-de-France, Bureau de Boissy-Saint-Léger ' TIRIB, représentée par son Directeur, à la somme de

3000 (trois mille) euros au titre de l'article 700 du Code de procédure civile. »

Cette société fait notamment valoir que :

- les produits Aspen 2 et Aspen 4, relevant du code nomenclature 27 10 12 41, sont exclus du champ d'application de la TIRIB ;

- l'administration des douanes a accepté de rembourser la taxe acquittée sur ces produits qui avaient été déclarés à tort sous le même code que le supercarburant SP 95, à savoir 2710 12 45, pour les années 2017 et 2018, sur la base de l'ancienne rédaction de l'article 266 quindecies du code des douanes, contenant une liste exhaustive des produits imposables et qui a fait l'objet d'une modification simplement rédactionnelle, sans élargissement du champ d'application de la taxe, comme le confirment les travaux parlementaires et la circulaire du 12 juin 2019 ;

- l'exclusion des produits Aspen 2 et Aspen 4 est conforme aux objectifs poursuivis par le législateur, la TIRIB visant à inciter l'incorporation d'énergie renouvelable dans les transports, ainsi qu'à la finalité de cette taxe, telle que définie par la directive 2009/28, visant à atteindre un pourcentage d'énergie renouvelable dans la consommation totale d'énergie dans les transports ;

- à titre subsidiaire, au regard de leurs caractéristiques physiques et de leur destination, les essences Aspen 2 et Aspen 4 ne sont pas équivalentes aux supercarburants SP95 et SP 98 soumis à la TIRIB étant donné qu'ils ont un indice d'octane inférieur à 95, ne peuvent être mélangés avec des composés oxygénés, n'atteignent pas les valeurs minimums en matière de densité et de lubricité et ne peuvent pas être utilisés comme carburants pour le transport.

En application des dispositions de l'article 455 du code de procédure civile, il est fait expressément référence aux conclusions des parties visées ci-dessus pour l'exposé du surplus de leurs prétentions et de leurs moyens.

L'ordonnance de clôture est intervenue le 5 mai 2025.

MOTIFS DE LA DÉCISION

Aux termes de l'article 265, paragraphe 1, du code des douanes, dans sa rédaction issue de la loi n° 2018-1317 du 28 décembre 2018 :

« Les produits énergétiques repris aux tableaux B et C ci-après, mis en vente, utilisés ou destinés à être utilisés comme carburant ou combustible sont passibles d'une taxe intérieure de consommation dont les tarifs sont fixés comme suit :

[']

Tableau B : Produits pétroliers et assimilés.

1° Nomenclature et tarif.

Désignation des produits (numéros du tarif des douanes)

Indice d'identification

Unité

de perception

Tarif (en euros)

[']

-----supercarburant d'une teneur en plomb n'excédant pas 0,005 g/ litre, autre que le supercarburant correspondant à l'indice d'identification n° 11 bis, contenant jusqu'à 5 % volume/ volume d'éthanol, 22 % volume/ volume d'éthers contenant 5 atomes de carbone ou plus, par molécule et d'une teneur en oxygène maximale de 2,7 % en masse d'oxygène

11

Hectolitre

68,29

[']

2° Règles d'application.

['] »

L'article 266 quindecies de ce code, dans sa rédaction issue de l'article 192 de cette loi, qui s'applique, selon cet article 192, aux produits pour lesquels la taxe devient exigible à compter du 1er janvier 2019, prévoit :

« I. Les redevables de la taxe intérieure de consommation prévue à l'article 265 sont redevables d'une taxe incitative relative à l'incorporation de biocarburants.

Pour l'application du présent article :

1° Les essences s'entendent du carburant identifié à l'indice 11 du tableau du 1° du 1 de l'article 265 et des carburants autorisés conformément au 1 de l'article 265 ter auxquels il est équivalent, au sens du premier alinéa du 3 de l'article 2 de la directive 2003/96/ CE du Conseil du 7 octobre 2003 restructurant le cadre communautaire de taxation des produits énergétiques et de l'électricité dans sa rédaction en vigueur au 1er janvier 2019 ;

2° Les gazoles s'entendent du gazole non routier et du gazole routier identifiés respectivement aux indices 20 et 22 du même tableau et des carburants autorisés auxquels ils sont équivalents, au sens du 1°.

Toutefois, l'éthanol diesel identifié à l'indice 56 dudit tableau est pris en compte comme une essence.

II. Le fait générateur intervient et la taxe incitative relative à l'incorporation de biocarburants est exigible au moment où la taxe intérieure de consommation prévue à l'article 265 devient exigible pour les produits mentionnés au I.

['] »

La circulaire du 12 juin 2019 du Ministère de l'Action et des Comptes public sur la Taxe incitative relative à l'incorporation de biocarburants (TIRIB), précise notamment que :

« La présente circulaire porte à la connaissance des opérateurs et des services, les modalités d'application de la taxe incitative relative à l'incorporation de biocarburants, et de calcul de la minoration du taux de la taxe en fonction du contenu en énergie renouvelable, pour l'année 2019.

Les principales évolutions concernent les points suivants :

- la nouvelle rédaction de l'article 266 quindecies du code des douanes qui prévoit la taxe incitative relative à l'incorporation de biocarburants (TIRIB) (article 192 de la loi n° 2018-1317 du 28 décembre 2018 de finances pour 2019) ;

- l'intégration de la notion de carburants équivalents au sens du 3 de l'article 2 de la directive 2003/96/CE du 27 octobre 2003 restructurant le cadre communautaire de taxation des produits énergétiques et de l'électricité, à l'essence de l'indice 11 et autorisés dans l'assiette de la taxe (article 192 de la loi n° 2018-1317 du 28 décembre 2018 de finances pour 2019) ;

[']

- la simplification de l'assiette de la taxe (article 192 de la loi n° 2018-1317 du 28 décembre 2018 de finances pour 2019).

[']

Le fait générateur de la TIRIB est la mise à la consommation des produits désignés ci-après, pour leur seul usage carburant.

a) pour la filière essences :

Sont imposables, lorsqu'ils sont mis à la consommation pour un usage carburant :

' les essences reprises à l'indice 11 du tableau B du 1 de l'article 265 du code des douanes ;

' les carburants équivalents au sens du 3 de l'article 2 de la directive 2003/96/CE à l'essence de l'indice 11, et autorisés conformément au 1 de l'article 265 ter du code des douanes.

Sont donc concernées les mises à la consommation de carburants déclarées dans ISOPE sous couvert des couples nomenclatures / CANA repris dans le tableau suivant :

Dénomination

Indice du tableau B du 1 de l'article 265 CD

Nomenclature - CANA

Supercarburant SP 95 - E5

11

2710 12 45 - U113

Supercarburant SP 98

11

2710 12 49 - U113

Supercarburant SP 95 [Localité 6]

11 bis

2710 12 45 - U114

Supercarburant SP 98 [Localité 6]

11 bis

2710 12 49 - U114

Supercarburant SP 95 - E10

[Adresse 1]

2710 12 45 - U172

Super-éthanol E85

55

2207 20 00 - U152

(anciennement 3824 90 92)

Carburant ED95

56

2207 20 00 - U819

b) pour la filière gazoles : ['] »

En l'espèce, il n'est pas contesté que les produits Aspen 2 et Aspen 4 litigieux, qui correspondent à de l'essence alkylate, relèvent de la position tarifaire 2710 12 41 soit « Huiles légères et préparations - destinées à d'autres usages - autres - essences pour moteur - autres, d'une teneur en plomb - n'excédant pas 0,013 g par I - avec un indice d'octane (IOR) inférieur à 95 », de sorte qu'ils ne sont pas visés par les nomenclatures CANA reprises ci-dessus dans la circulaire du 12 juin 2019.

L'administration des douanes ne conteste pas non plus que, compte tenu de cette position tarifaire, ces produits ne relevaient pas de la taxe prévue par l'article 266 quindecies du code des douanes dans sa version antérieure à la loi du 28 décembre 2018, applicable pour l'année 2018, disposant que « Les personnes qui mettent à la consommation en France des essences reprises aux indices 11 et 11 bis et 11 ter du tableau B du 1 de l'article 265, du gazole repris à l'indice 20 et à l'indice 22, du superéthanol E85 repris à l'indice 55 et du carburant ED 95 repris à l'indice 56 de ce même tableau, ainsi que tous les carburants équivalents, au sens du 3 de l'article 2 de la directive 2003/96/ CE du Conseil du 27 octobre 2003 restructurant le cadre communautaire de taxation des produits énergétiques et de l'électricité, au gazole de l'indice 22 et autorisés conformément au 1 de l'article 265 ter, sont redevables d'un prélèvement supplémentaire de la taxe générale sur les activités polluantes. »

Tout d'abord, il ressort de cette ancienne version de l'article 266 quindecies du code des douanes que la taxe prévue par cette disposition était alors dénommée « taxe générale sur les activités polluantes » (TGAP). Ensuite, les produits énumérés dans la circulaire du 12 juin 2019 comme étant soumis pour l'année 2019 à la TIRIB pour la filière essences étaient expressément désignés par cette ancienne version, laquelle visait des carburants équivalents seulement au gazole de l'indice 22 mais pas à l'essence de l'indice 11.

Or, si la circulaire du 12 juin 2019 fait expressément état d'une « nouvelle rédaction » de l'article 266 quindecies du code des douanes, de l'intégration de la « notion » de carburants équivalents à l'essence de l'indice 11 dans l'assiette de la taxe et d'une « simplification » de cette assiette, elle ne précise pas que le champ d'application de la taxe prévue par cet article aurait ce faisant fait l'objet d'un élargissement à de nouveaux produits non couverts par cette taxe pour la période précédente.

S'agissant des produits dont la mise en consommation constitue le fait générateur de la TIRIB, la circulaire du 12 juin 2019, après avoir rappelé que sont imposables « les essences reprises à l'indice 11 » et les « carburants équivalents », énonce que « sont donc concernés les mises à la consommation de carburants déclarées dans ISOPE sous couvert des couples nomenclatures / CANA repris dans le tableau suivant », sans employer les termes « notamment » ou « en particulier » qui permettraient de laisser penser que la liste qu'elle énumère est ouverte et en utilisant au contraire le terme « donc », ce qui indique qu'il s'agit d'une liste exhaustive.

Comme le relève la société Aspen, cette circulaire ne cite pas seulement des essences de l'indice 11, soit les « supercarburant SP 95 ' E5 » et « supercarburant SP 98 », mais aussi des essences et produits d'autres indices, soit 11bis, 11ter, 55 et 56, constituant des « carburants équivalents » autorisés par arrêté ministériel conformément à l'article 265 ter, 1, du code des douanes.

Par ailleurs, à l'annexe XI de ladite circulaire comportant le décret n° 2019-570 du 7 juin 2019 portant sur la TIRIB, il est seulement indiqué que « l'article 192 de la loi n° 2018-1317 du 28 décembre 2018 de finances pour 2019 a réécrit l'article 266 quindecies du code des douanes afin de refondre le prélèvement supplémentaire de la taxe générale sur les activités polluantes sur les carburants en une taxe incitative relative à l'incorporation des biocarburants ».

S'agissant des travaux parlementaires relatif à l'adoption de la loi du 28 décembre 2018, l'extrait du rapport du Sénat n°147, tome III, invoqué par la société Aspen mentionne que le dispositif proposé simplifie la rédaction de l'article 266 quindecies du code des douanes s'agissant des redevables de la taxe et la rédaction relative à l'assiette de la taxe est clarifiée, en précisant que le montant est calculé séparément, d'une part pour les essences et, d'autre part, pour les gazoles.

Au demeurant, selon les articles 1er et 2 de la directive 2003/96/CE du 27 octobre 2003, les Etats membres taxent les produits énergiques que cette directive définit, l'article 2, paragraphe 3, premier alinéa, de cette directive prévoyant que « Lorsqu'ils sont destinés à être utilisés, mis en vente ou utilisés comme carburant ou comme combustible, les produits énergétiques autres que ceux pour lesquels un niveau de taxation est précisé dans la présente directive sont taxés en fonction de leur utilisation, au taux retenu pour le combustible ou le carburant équivalent. »

La Cour de justice de l'Union européenne a précisé dans son arrêt du 3 avril 2014, Kronos (C-43/13 et C-44/13, points 34 et 35) concernant cet article 2, paragraphe 3, d'une part, qu'il y a lieu, dans un premier temps, de déterminer l'utilisation comme carburant ou combustible qui est faite du produit en cause avant d'établir, dans un second temps, quel est, selon le cas, le carburant ou le combustible qui lui est équivalent au sens de cette disposition et, d'autre part, que la notion d' » équivalence de produit » doit être interprétée, dans toute la mesure du possible, sous l'angle de la substituabilité ou de l'interchangeabilité des produits énergétiques en cause.

Or, s'il n'est pas contesté que les produits Aspen 2 et Aspen 4 sont bien utilisés comme carburant, les résultats des tests effectués par le laboratoire Saybolt produits par la société Aspen font état, en particulier, d'un indice d'octane (RON) inférieur à 95, alors que cet indice doit être égal ou supérieur selon les propriétés requises par l'arrêté du 23 décembre 1999 relatif aux caractéristiques du supercarburant sans plomb.

En outre, le rapport du Service commun des laboratoires DGCCRF ' DGDDI du 30 mars 2021 fourni par l'administration des douanes indique notamment que « les densités fournies sur les différents certificats d'analyse ne sont pas compatibles avec celles d'un SP95/SP95-E10/SP98 ».

Surtout, la fiche des produits Aspen 2 et Aspen 4 tirée du site internet de la société Aspen produite par cette administration mentionne qu' » Aspen 2 est une essence alkylate ['] idéale pour les tronçonneuses, les débroussailleuses, les taille-haies, les mobylettes, les coupe-herbe et les autres moteurs à 2 temps terrestres » et qu'Aspen 4 est une essence alkylate sans huile, idéale pour les tondeuses à gazon, les cultivateurs rotatifs, les souffleuses à neige, les bateaux et les autres moteurs à 4 temps. ['] L'essence alkylate ne contient pas d'éthanol et est donc idéale dans les environnements marins. » Cette fiche ne fait pas état d'une utilisation possible pour les voitures.

Ainsi, ces pièces sont insuffisantes pour établir, notamment au regard de leur utilisation, leurs propriétés et leur destination, que les produits Aspen 2 et Aspen 4 constituent des carburants équivalents aux « supercarburant SP 95 - E5 » et « supercarburant SP 98 » ayant un indice 11, dont il n'est pas contesté, au demeurant, qu'ils sont utilisables par des véhicules automobiles tels que des voitures.

Au regard de l'ensemble de ces éléments, le tribunal a estimé à juste titre qu'il n'était pas démontré que les produits litigieux relèveraient, en tant que carburants équivalents, au sens du premier alinéa du 3 de l'article 2 de la directive 2003/96, au carburant identifié à l'indice 11 du tableau du 1° de l'article 265, paragraphe 1, du code des douanes, du champ d'application de la TIRIB prévue à l'article 266 quindecies du code des douanes, dans sa version issue de la loi du 28 décembre 2018.

Le jugement sera confirmé en ce qu'il ordonne le remboursement de la TIRIB acquittée concernant ces produits pour l'année 2019.

Sur l'article 700 du code de procédure civile et les dépens

L'article 367 du code des douanes, figurant dans le paragraphe de ce code instituant des règles de procédure communes à toutes les instances suivies devant les juridictions judiciaires en matière de contentieux douanier devant les tribunaux, dispose, dans sa version abrogée par l'article 5 de la loi n° 2019-222 du 23 mars 2019 :

« En première instance et sur l'appel, l'instruction est verbale sur simple mémoire et sans frais de justice à répéter de part ni d'autre. »

L'article 364 de ce code, créé par ce même article 5 de la loi du 23 mars 2019, est rédigé dans les mêmes termes mais figure dans une section relative à la procédure devant les juridictions répressives, de sorte qu'il n'est pas applicable devant les juridictions civiles.

Il résulte de l'article 109, II, de la loi du 23 mars 2019 que l'article 5 de cette loi, en ce qu'il abroge l'article 367 du code des douanes et modifie l'article 364 de ce code, s'applique aux instances introduites à compter du 1er janvier 2020, de sorte que, pour les instances introduites devant les juridictions civiles à compter de cette date, l'article 696 du code de procédure civile est applicable, qui dispose :

« La partie perdante est condamnée aux dépens, à moins que le juge, par décision motivée, n'en mette la totalité ou une fraction à la charge d'une autre partie. [...] ».

L'instance ayant été introduite devant le tribunal judiciaire de Créteil le 22 juillet 2021, le jugement sera infirmé en ce qu'il dit n'y avoir lieu à dépens et, dès lors que l'administration des douanes succombe, l'Etat sera condamné aux dépens de première instance et d'appel.

En application de l'article 700 du code de procédure civile, le jugement sera confirmé en n'y avoir lieu à indemnité à ce titre, l'administration des douanes sera déboutée de sa demande et l'Etat condamné au paiement d'une somme de 3 000 euros au titre des frais exposés dans le cadre de la procédure d'appel non compris dans les dépens.

PAR CES MOTIFS